פס"ד דוד קניג – מס יציאה והוראות האמנה למניעת כפל מס עם ארצות הברית

בפסק דין קניג (ע"מ 13807-01-17) נבחנה סוגיית יחסי הגומלין בין הוראות אמנת המס עם ארה"ב לבין הוראת הדין הפנימי בישראל המטילה "מס יציאה" בגין מכירת נכס שהתבצעה בפועל לאחר המועד בו חדל הנישום להיות תושב ישראל.
מר קניג מכר מניות שהחזיק בחברה הרשומה בארצות הברית שהייתה חברה אם של חברה תושבת ישראל. פקיד השומה הוציא למר קניג שומות בצו במסגרתן חייב את התמורה בגין מכירת המניות במס רווח הון שכן לטענתו מר קניג היה תושב ישראל במועד מכירת המניות ואף אם ייקבע כי אינו תושב ישראל במועד מכירת המניות, יש לחייבו במס רווח הון בהתאם לסעיף 100א לפקודה (להלן: "מס יציאה"). ערעור על השומות הגיע לפתחו של בית המשפט המחוזי בו ניתן פסק דינו של השופט קירש, אשר קבע כי מכיוון שמר קניג לא היה תושב ישראל בעת מכירת המניות, הרי שחבותו במס ישראלי יכולה לנבוע אך ורק מכוח הוראות סעיף 100א לפקודה המחייב במס בגין רווח הון ביום שלפני מועד ניתוק התושבות. בכל הנוגע לשאלת תחולתו של סעיף 100א לפקודה על מר קניג ואופן חישוב המס על פיו, נקבע בפסק הדין הראשון כי יש להחזיר את הדיון לשלב ההשגה על מנת לבחון את זכאותו הכללית של מר קניג ליהנות מהוראות האמנה למניעת כפל מס שבין ישראל לארצות הברית בשנים שבהן לא היה תושב ישראל וכן האם יש מקום לטענת פטור המבוססת על הוראות האמנה, אם מר קניג לא קיים כראוי את חובת הדיווח החלה עליו. רשות המסים קיימה דיונים עם מר קניג אך לא הושגו הסכמות והוצאה לו שומה נוספת לפיה הוא חייב במס רווח הון לפי סעיף 100א לפקודה ועל כך הערעור דנן.
בית המשפט המחוזי, מפי כבוד השופטת סרוסי, קבע כי מאחר שהוסכם שעיקר שוויה של החברה שנמכרה נובע מחברת הבת הישראלית, בנוסף לתחולתו של סעיף 100א לפקודה, ניתן היה גם להחיל את הוראת סעיף 89(ב)(3)(ד) לפקודה הקובעת כי מקום הפקתו או צמיחתו של רווח הון יהיה בישראל אם מדובר ב"זכות בחבר בני אדם תושב חוץ, שהוא בעיקרו בעל זכות, במישרין או בעקיפין, לרכוש הנמצא בישראל". לאור זאת, על פי הדין הפנימי – ובהתעלם מתחולת הוראות האמנה – ישראל הייתה זכאית למסות את רווח ההון "על בסיס טריטוריאלי", וזאת על אף הקביעה כי מר קניג חדל להיות תושב ישראל עובר למכירת המניות. לעניין סעיף 100א לפקודה, בית המשפט פסק כי יסודותיו של הסעיף התקיימו במקרה זה, כאשר האירוע ש"הפעיל" את הסעיף הוא ניתוק התושבות הישראלית של מר קניג. לעניין תחולת האמנה, בית המשפט קבע כי מר קניג לא הצליח להוכיח שהוא מחזיק בתושבות אמריקאית פיסקלית לצורכי האמנה וכן שהדיווח על מכירת המניות בארצות הברית נעשה כדבעי. לאור זאת, פסק בית המשפט כי מר קניג אינו ראוי להגנת האמנה באופן השולל את זכות המיסוי של ישראל על פי דיניה הפנימיים. למעלה מן הצורך, בית המשפט הביע את עמדתו, כי גם אילו היה מר קניג זכאי ליהנות מתחולת האמנה, אזי זכות המיסוי של ישראל לפי סעיף 100א לפקודה אינה מתנגשת עם הוראות האמנה, שכן "מס היציאה" חל בסמוך לסיום התושבות הישראלית של הנישום, ולצורך העניין, אף בסמוך למועד בו היה זכאי הנישום להנות מהוראות האמנה. נוסף על האמור, קבע בית המשפט כי אילו היה מוכח שמס היציאה היה מביא לתוצאה של כפל מס בין ישראל לארה"ב, אזי רשויות המס של שתי המדינות היו מחוייבות לפתור בהסכמה הדדית ביניהן את כפל המס. עוד ציין בית המשפט כי אין לשלול שבמסגרת מס היציאה תישאר הדלת פתוחה לשמוע טענות על סטייה מהנוסחה הליניארית, לחישוב מס היציאה הקבועה בסעיף 100א לפקודה, וזאת במקרים חריגים בהם יוכח כי ייחוס הרווח לפי נוסחה זאת  יגרום לפגיעה קשה בעיקרון של גביית מס אמת.


צרו קשר עם המומחים שלנו למיסים

 

הירשם לניוזלטר ולעדכונים אחרונים מ BDO זיו האפט

Please fill out the following form to access the download.