בפסק דין רונן (עע"מ 7705/16) נדונה השאלה האם התשלומים שמעבירים הנוסעים בכביש 6 לחברה המפעילה אותו מהווים מחיר המשולם במסגרת עסקה הכולל רכיב של מע"מ או שמא מדובר בתשלומי חובה שאינם חייבים במע"מ.
ממשלת ישראל אישרה תכנית לסלילתו של כביש 6 אשר יחצה את ישראל מצפון לדרום. הממשלה פנתה ליזמים פרטיים בהצעה לבצע את הפרויקט בשיטת (B.O.T (Build, Operate and Transfer תמורת הזכות לגבות "אגרה" ממי שישתמש בכביש. חברת דרך ארץ הייווייז (להלן: "החברה") זכתה במכרז, הקימה מתפעלת ומתחזקת את כביש 6, ומאותו מועד מחייבת את המשתמשים בו בתשלום "אגרה" עבור הנסיעה, כאשר על סכום זה מוסיפה החברה חיוב בגין מע"מ. מר יואל רונן הגיש בקשה לאישור תובענה ייצוגית נגד רשות המיסים בטענה כי התשלומים שמעבירים הנוסעים בכביש 6 לחברה הם תשלומי חובה שאינם חייבים במע"מ ולפיכך עליה להשיב להם את המע"מ שגבתה בגין אותם תשלומים. בית המשפט המחוזי קבע כי אין מקום להתיר למר רונן לנהל תובענה ייצוגית ודחה את בקשת האישור ועל כך הוגש ערעור לבית המשפט העליון.
מר רונן טען, בין היתר, כי התשלום שגובה החברה מהמשתמשים בכביש 6 הינו תשלום חובה, ולמעשה מהווה מס מיוחד באמצעותו מממנת המדינה את השירותים שהחברה מספקת לה. לטענתו, אין בכך שהתשלום בפועל נגבה על ידי זכיין פרטי, הפועל מטעם המדינה, כדי לשנות ממהותו כתשלום חובה. כמו כן, התשלום אותו גובה החברה אינו משקף את שווי השוק של השירותים אותם היא מספקת, מאחר שגובהו נקבע על ידי המדינה והמחיר אינו אחיד ומשתנה בין מקטע אחד בכביש למשנהו. עוד נטען כי החברה משמשת בעסקה זו כידה הארוכה של המדינה, ולפיכך אינה מהווה "עוסק" לעניין חוק מע"מ, אלא מוסד ללא כוונת רווח הזכאי לפטור ממע"מ. לחלופין, החברה אינה רשאית "לגלגל" את החיוב על המשתמשים בכביש, מאחר שהשירותים שהיא מספקת ניתנים למדינה בלבד.
מנגד, טענה רשות המיסים כי אין חובה להשתמש בכביש 6, ומכאן התשלום הנגבה עבור הנסיעה בו אינו תשלום חובה אלא מחיר שמשלם מי שמעוניין ליהנות מהשירותים אותן מספקת החברה. כמו כן, אף אם היה מדובר באגרה הנגבית על פי דין, בהתאם להוראות סעיף 9א לחוק מע"מ היה חל חיוב במע"מ על אגרה זו. עוד נטען כי החברה אינה מלכ"ר, אלא קבלן עצמאי המספק שירותים למשתמשים בכביש 6 ואף אם החברה הייתה פועלת כידה הארוכה של המדינה, התשלומים שהיא גובה עבור השימוש בכביש 6 היו חייבים במע"מ ככל רווח שמפיקה רשות ציבורית מפעילות שלטונית בעלת אופי עסקי. נוסף על האמור, טענה רשות המיסים כי המשתמשים בכביש הם אלה הצורכים את השירותים שנותנת החברה ולפיכך היא רשאית לגלגל את חיוב המע"מ עליהם.
בית המשפט העליון קבע כי "מס" הינו תשלום כפוי שאין תמורה ישירה בעדו ואילו "מחיר" הוא תשלום רצוני הניתן בתמורה לנכס או שירות. על מנת לסווג תשלומים מעורבים המצויים בטווח שבין שני סוגים אלה, על בית המשפט לבחון עד כמה מאפייניו המיסויים של התשלום דומיננטיים יותר. ככל שהאפשרות להימנע מלשאת בתשלום מצומצמת יותר וככל שאין קשר בין גובה התשלום לעלות השירותים או המוצרים שהוא מממן, כך ייטה בית המשפט לסווגו כתשלום חובה. לעומת זאת, ככל שהתשלום רצוני ומשקף שווי של נכס או שירות הניתנים בעדו, כך ייטה בית המשפט לסווגו כמחיר. במקרה דנן, בחינת התשלום שגובה החברה מגלה כי הוא בעל מאפיינים של "מחיר", בעיקר מאחר שניתן להימנע בנקל מלשלמו על ידי שימוש בדרכים חלופיות. כמו כן, הואיל והמשתמשים בכביש 6 עושים זאת מרצונם החופשי, ניתן להניח כי התשלום אותו הם מעבירים לחברה משקף את שווי הנסיעה בכביש 6 עבורם. זאת ועוד, העובדה שהתשלום המדובר נמצא בפיקוח ומכונה בחוק כ"אגרה" אין בה כדי לשנות ממסקנה זו, שכן על פי הוראות סעיף 9א לחוק מע"מ גם על תשלום אגרה על פי דין יש להוסיף מע"מ, ככל שמבחינה מהותית מדובר במחיר המשתלם במסגרת עסקה. אף אם הייתה מתקבלת הטענה לפיה החברה מתפקדת כידה הארוכה של המדינה ומהווה רשות ציבורית, הרי שמדובר בפעילות עסקית מובהקת למטרות רווח, בגינה נדרשת גם רשות ציבורית לשלם מע"מ. לבסוף, פירט בית המשפט העליון את המבחנים על פיהם יש לקבוע את זהותו של מקבל השירות בעסקה החייבת במע"מ ובהם: מבחן המשלם בעד השירות; מבחן הצדדים לחוזה השירות; מבחן הנהנה מהשירות ומבחן הנסיבות. יישומם של מבחנים אלה במקרה דנן הביא למסקנה כי החברה מספקת שירותים למשתמשים בכביש 6, ולכן היא רשאית "לגלגל" עליהם את חיוביה במע"מ. לאור כל האמור, דחה בית המשפט העליון את הבקשה לאישור התובענה הייצוגית נגד רשות המיסים.
צרו קשר עם המומחים שלנו למיסים
הירשם לניוזלטר ולעדכונים אחרונים מ BDO זיו האפט
Please fill out the following form to access the download.