This site uses cookies to provide you with a more responsive and personalised service. By using this site you agree to our use of cookies. Please read our PRIVACY POLICY for more information on the cookies we use and how to delete or block them.
מאמרים:

ניוזלטר לסיכום שנת 2018 - פרק 3: דגשים נוספים הקשורים לדיווח הכספי

04 פברואר 2019

אודי גרינברג , שותף, מנהל מחלקה מקצועית |
רן שרמן , שותף, מנהל מחלקה מקצועית |

הדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה ליום 31 בדצמבר 2018

כמדי שנה אנו מפרסמים כשירות ללקוחותינו דוחות כספיים שנתיים לדוגמה ערוכים בהתאם לתקני הדיווח הכספי הבינלאומיים (IFRS) ולהוראות תקנות ניירות ערך (דוחות כספיים שנתיים), התש"ע-2010.

הפרסום מדגים את הפרקים השונים של הדוח התקופתי לשנת 2018, כאשר בנוסף לפרק הדוחות הכספיים, מודגמים גם הפרקים בדבר מידע כספי נפרד לפי תקנה 9ג לתקנות ניירות ערך (דוחות תקופתיים ומיידיים), התש"ל-1970 ובדבר דוחות פרופורמה לפי תקנה 9א לתקנות ניירות ערך (דוחות תקופתיים ומיידיים), התש"ל-1970.

הדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה לשנת 2018 כללו שינויים ביחס לדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה לשנת 2017 בעיקר בגין:

יישום לראשונה של תקן דיווח כספי בינלאומי 9 (IFRS) מכשירים פיננסיים

יישום לראשונה של תקן דיווח כספי בינלאומי 15 (IFRS) הכנסות מחוזים עם לקוחות

תקנים חדשים בתקופה שלפני יישומם, תקן דיווח כספי בינלאומי 16 (IFRS) חכירות

יודגש כי הדוחות הכספיים לדוגמה מספקים דוגמאות אפשריות להצגה ולגילוי ואין לראות בהם פורמט יחיד או מחייב, והם אינם מהווים תחליף לקריאת התקנים והתקנות עליהם הם מבוססים או להפעלת שיקול דעת בדבר הצגה וגילוי נאותים.

לדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה ליום 31 בדצמבר 2018: לחץ כאן

לעיקרי השינויים בדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה לשנת 2018 ביחס לדוחות שנה קודמת: לחץ כאן

 

תקן דיווח כספי בינלאומי 16, חכירות

בניוזלטר לסיכום הרבעון השני לשנת 2018 עדכנו בדבר:

  • הגילוי הנדרש בדוחות הכספיים התמציתיים ביניים לאור עמדת סגל חשבונאית מספר 19-2: גילוי בדבר השפעות יישום תקן דיווח כספי בינלאומי 16 של הרשות לניירות ערך.
  • ההיערכות הנדרשת ליישום תקן דיווח כספי בינלאומי 16 (IFRS), חכירות בהתאם להוראות רשות ניירות ערך לאור תשובתה לפנייה מקדמית בדבר אימוץ מוקדם של תקן דיווח כספי בינלאומי 15 (IFRS) הכנסות מחוזים עם לקוחות, שפורסמה במרץ 2016, ושתקפה גם לגבי ההיערכות ליישום IFRS 16.
  • ההוראות וגילויי המעבר להם נדרשים חוכרים, בהתאם להוראות IFRS 16. דוגמה מספרית להמחשת שיטות המעבר השונות וסקירת ההבדלים במעבר ובמדידה העוקבת.
  • פרסומים נוספים המתייחסים ליישום IFRS 16. 

כאמור לעיל, במסגרת החלטות אכיפה חשבונאיות של רשות ניירות ערך שפורסמו במסגרת ניוזלטר זה, פרסמנו את הגילוי הנדרש בדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2018 בהתאם לעמדת סגל חשבונאית מספר 19-2: גילוי בדבר השפעות יישום תקן דיווח כספי בינלאומי 16 (החלטה 19-2) ובייחוד לאור עדכונה ב-18 בנובמבר 2018 וב-28 בינואר 2019 (העדכון), וכן את ממצאי הביניים של יחידת הביקורת לעניין עמידה באמות מידה פיננסיות בגין אג"ח סחיר. 

תשומת לב נדרשת לאור העדכון להחלטה 19-2 לגילוי הנדרש ביחס להשפעות מהותיות הנובעות מיישום IFRS 16 על עמידת החברה באמות מידה פיננסיות ועל השפעה מהותית איכותית הנובעת לדוגמה מיישום IFRS 16 על חישוב התגמולים לנושאי משרה.

כמו כן, בכנס תאגידים העשירי שהתקיים ב-25 בדצמבר 2018, הדגיש סגל הרשות שהגילוי הכמותי הנדרש בדוחות הכספיים השנתיים אודות ההשפעה הצפויה מיישום  IFRS 16, כולל גם גילוי אודות ההשפעה הצפוייה מיישום IFRS 16 על הדוח על הרווח או הפסד, הדוח על תזרימי המזומנים ועל העודפים. בנוסף הבהיר סגל הרשות כי הגילוי האיכותי כולל גם גילוי אודות כל שיקולי הדעת המשמעותיים אשר עומדים בבסיס המדיניות החשבונאית.

סגל הרשות הבהיר בנוסף כי על הגילוי בדוחות הכספיים התמציתיים ביניים ליום 31 במרץ 2019 לכלול את כל המידע הנדרש אודות יישום IFRS 16 אשר יאפשר למשקיע לנתח את המידע ההשוואתי.

יצויין כי גילוי זה מתווסף לדרישות הגילוי של תקן חשבונאות בינלאומי 8 (IAS) מדיניות חשבונאית, שינויים באומדנים חשבונאיים וטעויות. בהתאם לסעיף 30 ל-IAS 8, במקרה שישות טרם יישמה תקן חדש שפורסם אך טרם נכנס לתוקף, עליה לתת גילוי לעובדה זו ולמידע ידוע או למידע שניתן לאמידה באופן סביר, שרלוונטי להערכת ההשפעה האפשרית שתהיה ליישום התקן על הדוחות הכספיים של הישות בתקופת היישום לראשונה.

לשם כך, בהתאם לסעיף 31 ל-IAS 8, על הישות לשקול מתן גילוי למידע הבא:

  • שם התקן החדש;
  • מהות השינויים שיחולו במדיניות החשבונאית;
  • המועד בו נדרש יישום התקן;
  • מועד האימוץ לראשונה המתוכנן של התקן על ידי הישות; וכן
  • גילוי לגבי ההשפעה החזויה של האימוץ לראשונה של התקן על הדוחות הכספיים, או הצהרה כי ההשפעה אינה ידועה או אינה ניתנת לאמידה באופן סביר.

לאור פרסומי הרשות לניירות ערך, הורחב הגילוי אודות ההשפעה הצפויה של היישום לראשונה של IFRS 16 בדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה ליום 31 בדצמבר 2018.

לניוזלטר לסיכום הרבעון השני לשנת 2018: לחץ כאן

להרצאה של סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי: לחץ כאן

 

דגשי גילוי ביישום לראשונה של תקן דיווח כספי בינלאומי 15 הכנסות מחוזים עם לקוחות ושל תקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים

בדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2018 ייושם לראשונה ברמה השנתית תקן דיווח כספי בינלאומי 15 (IFRS) הכנסות מחוזים עם לקוחות. IFRS 15 כולל דרישה נרחבת של גילויים שחלקם יינתנו לראשונה במסגרת הדוחות הכספיים השנתיים.

בכנס תאגידים העשירי שהתקיים ב-25 בדצמבר 2018 הדגיש סגל הרשות בהקשר של היישום לראשונה של IFRS 15 את החשיבות שהוא רואה באספקת גילויים אודות מידע שעשוי להיות משמעותי למשתמשי הדוחות הכספיים. סגל הרשות ביקש להבהיר בהרצאתו כי מעבר לדרישות הגילוי ה"מנדטוריות" הנדרשות בהתאם להוראות ה-IFRS 15, חברות מתבקשות לתת את הדעת הן לשינויים שחלו במדיניות החשבונאית בעקבות היישום לראשונה של IFRS 15 והן לשיקולי הדעת המשמעותיים אשר מהווים בסיס למדיניות חשבונאית זו ולכלול בדוחות הכספיים השנתיים גילוי מספק אודותם.

גם בהקשר לדרישות הגילוי של תקן דיווח כספי בינלאומי 9 (IFRS) מכשירים פיננסיים, הדגיש סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי שהתקיים ב-25 בדצמבר 2018 את הצורך בהפעלת שיקול דעת בבחינת ההוראות ודרישות הגילוי השונות של התקן ואת הצורך בבחינת התאמתו לנסיבות החברה הספציפית. סגל הרשות הפנה את תשומת הלב בייחוד לעניין הגילוי הנדרש אודות שיקולי הדעת בדבר:

  • מבחן המודל העסקי- הגדרת קבוצת נכסים ובחינת מודל האחזקה.
  • מבחן ה-SPPI (מבחן הקרן והריבית המוגדר ב-IFRS 9)- לדוגמה, האם מדובר בהלוואות נון ריקורס, האם המכשיר כולל אופציה לפרעון מוקדם או להארכה או תנאים מיוחדים כלשהם שדורשים בחינה מיוחדת.
  • מודל ירידות ערך (מודל הפסדי האשראי החזויים)- כיצד מגדירה החברה "כשל", עלייה משמעותית בסיכון אשראי או חוב "פגום".

הדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה ליום 31 בדצמבר 2018 כוללים דוגמאות לגילויים הנדרשים לאור היישום לראשונה של IFRS 15 ושל IFRS 9. ראה התייחסות לעיל לעיקרי הביאורים ששונו בפרסום "עיקרי השינויים בדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה לשנת 2018 ביחס לדוחות שנה קודמת", וכן במאמר המקדים לדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה ליום 31 בדצמבר 2018.

להרצאה של סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי המתייחסת, בין היתר, ל-IFRS 15: לחץ כאן

להרצאה של סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי המתייחסת, בין היתר, ל-IFRS 9: לחץ כאן

 

סוגיות נוספות בעריכת הדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2018

האם ניתן להוון עלויות אשראי לדירות מגורים אשר ההכנסה ממכירתן מוכרת על פני זמן?

בחודש נובמבר 2018, בעקבות פנייה של הרשות לניירות ערך לוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי (IFRIC), פרסם ה-IFRIC החלטה זמנית (Tentative  Agenda Decision) על פיה, בהתאם לעובדות ונסיבות המקרה שנדון ב-IFRIC, לא ניתן להוון עלויות אשראי בהתאם להוראות תקן חשבונאות בינלאומי 23 (IAS), עלויות אשראי ליחידות דיור אשר הכנסה בגינן מוכרת על פני זמן בהתאם להוראות סעיף 35(ג) לתקן דיווח כספי בינלאומי 15 (IFRS) הכנסות מחוזים עם לקוחות על פיו החברה מעבירה שליטה ללקוח על הסחורה או השירות לאורך זמן.

בהתאם לעובדות המקרה שהוצג בפני ה-IFRIC בטרם החלה הבנייה, חברה החלה בשיווק ובמכירה של יחידות הדיור בבניין, ובכוונתה למכור את יחידות הדיור הנותרות ברגע שימצא קונה מתאים עבורם. ה-IFRIC בחן האם לחברה "נכס כשיר" כהגדרתו ב-IAS 23. נכס כשיר מוגדר ב-IAS 23 כ"נכס שנדרש פרק זמן מהותי כדי להכין אותו לשימוש המיועד שלו או למכירתו". בהקשר זה הבהיר ה-IFRIC כי:

  • ה"לקוחות" שהחברה רושמת בספריה הינם נכס פיננסי ולכן אינם עונים להגדרה של "נכס כשיר".
  • "נכסים בגין חוזים עם לקוחות" שהחברה רושמת בספריה אינם נכסים שנדרש פרק זמן מהותי כדי להכין אותם לשימושם המיועד.
  • ה"מלאי" (עבודה בתהליך) שהחברה רושמת בספריה בגין עלויות הבנייה של יחידות הדיור שטרם נמכרו אינו עונה להגדרה של נכס כשיר מאחר ויחידות הדיור משווקות ומוכנות למכירה במצבם הנוכחי כך שעם החתימה על חוזה מכירה עם לקוח, אזי בהתאם להוראות סעיף 35(ג) ל-IFRS 15 השליטה בעבודה בתהליך (יחידת הדיור שבהקמה) עוברת לרוכש.    

סגל הרשות הבהיר בכנס תאגידים העשירי שהתקיים ב-25 בדצמבר 2018, כי אין בכוונתו להתערב במידה וחברות יחליטו על שינוי במדיניות החשבונאית בעקבות ההחלטה הזמנית של ה-IFRIC. 

יודגש כי נסיבות המקרה על פיהן נקבעה ההחלטה הזמנית של ה-IFRIC מתייחסות למצב בו החברה החלה בשיווק ומכירה של יחידות דיור ולה חוזים עם לקוחות כהגדרתם בסעיף 9 ל-IFRS 15 או שהיא משווקת את יחידות הדיור וכשהשיווק יתגבש לכדי מכירה, החוזה עתיד לענות להגדרת "חוזה" כאמור בסעיף 9 ל-IFRS 15.

להחלטה הזמנית של ה-IFRIC: לחץ כאן

להרצאה של סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי: לחץ כאן

 

שיעור המס במדידת מסים נדחים

בכנס תאגידים העשירי שהתקיים ב-25 בדצמבר 2018, ביקש סגל הרשות להפנות את תשומת לב החברות לשיעור המס המשמש אותן במדידת מסים נדחים.

סגל הרשות התייחס למצב בו חברה הייתה זכאית לשיעור מס מופחת בגין מפעל מועדף אך מעולם לא הצהירה על כך. החברה מדדה בתחילה את נכס המס בגין הפסדים מועברים לפי שיעור מס חברות מלא ורק בשנת 2017 היא החלה למדוד את נכס המס על פי שיעור המס החל על מפעל מועדף.

החברה טיפלה בשינוי בשיעור המס כשינוי במדיניות החשבונאית למפרע בדוחותיה הכספיים, וטענה שכל עוד לא בחרה להחיל את הטבות המס, חל עליה מס חברות מלא. סגל הרשות דחה את טענות החברה. להבנתו מאחר ובכל מקרה החברה הייתה זכאית להטבות המס, ברי היה שכשתתחיל להרוויח לצורך מס היא תבחר לשלם מס מופחת. סגל הרשות הבהיר כי מאחר ומלכתחילה צפוי היה שהניצול של נכס המס יהיה לפי שיעור המס המופחת, היה על החברה למדוד את נכס המס מראש לפי שיעור מס מוטב, ולכן יש לראות בשינוי תיקון טעות ולא שינוי שיטה חשבונאית.

להרצאה של סגל הרשות בכנס תאגידים העשירי: לחץ כאן

 

השלכות המצב בשווקים והעליות בשיעורי הריבית על הדיווח הכספי

לקראת עריכת הדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2018 אנו מבקשים בנוסף לאמור לעיל להפנות את תשומת הלב גם ל:

 - מצב השווקים בישראל ובעולם.

 - עליות שיעור הריבית בישראל ובעולם.

ולהשלכות האפשריות הנגזרות מכך על הדוחות הכספיים לרבות לעניין בחינת הסימנים לירידת ערך נכסים.

 

הטיפול החשבונאי בחכירת רכבים המשמשים את עובדי החברה

בדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2018 חברות נדרשות לספק מידע מלא בדבר ההשלכות של יישום תקן דיווח כספי בינלאומי 16 (IFRS) חכירות על דוחותיהן הכספיים. המידע צריך להיות זהה בקירוב למידע שייכלל בדוחות הכספיים לרבעון ראשון 2019 שבהם ייושם IFRS 16 לראשונה. במסגרת תהליך הבחינה של ההשלכות הצפויות מיישום הוראות IFRS 16  על חברה, נדרש לבחון האם צפויות השלכות כלשהן מיישום IFRS 16 על עסקאות בהן עובדי החברה מקבלים רכב צמוד מהחברה המוחכר לשם כך מצד ג'. במצבים כאמור על החברה לבחון, בהתאם לעובדות והנסיבות המאפיינות אותה ואת ההתקשרות עם עובדיה, האם היא רואה בהשכרת הרכב לטובת העובד חכירת משנה שבתחולת IFRS 16 או לחילופין האם יש לראות בהשכרת הרכב לטובת העובד הטבה לעובד שהינה בתחולת סעיף 5(א)(iv) לתקן חשבונאות בינלאומי 19 (IAS) הטבות עובד. נכון להיום מסתמן כי במרבית המקרים יש לראות בהטבה כאמור הטבת עובד שבתחולת IAS 19 ויש לעקוב אחר ההתפתחויות בנושא.

גם במקרים בהם מסקנת החברה היא כי היישום לראשונה של IFRS 16 לא יביא לשינוי בטיפול החשבונאי ויש לראות בהטבה,  הטבת עובד שבתחולת IAS 19 מומלץ לבחון את נאותות האופן בו נמדדת ההטבה לעובד (לדוגמה, האם נכון לייחס את כל העלות של החברה מהשכרת הרכב כהטבת עובד), את נאותות הסיווג של ההוצאה (לדוגמה, האם יש לזקוף את עלות ההטבה בגין מנהלי/עובדי ייצור על מלאי) וכן האם כלל הגילויים הנדרשים בגין הטבות לעובדים אכן ניתנים גם ביחס להטבה זו, לרבות הגילוי הנדרש בהתאם לתקן חשבונאות בינלאומי 1 הצגת דוחות כספיים.

 

נושאים רלוונטיים נוספים מרבעונים קודמים של שנת 2018

נושא

מועד פרסום

מידע נוסף

חוק מס הכנסה (ניכוי הוצאות הנפקה) (הוראת שעה), התשע"ח-2018

מרץ 2018

ניוזלטר לסיכום רבעון ראשון 2018 - לחץ כאן;

נוסח הוראת השעה לניכוי הוצאות הנפקה -
לחץ כאן.

בחינת הטיפול החשבונאי בעסקאות המחאת זכויות ("פקטורינג") לאור פסק דין אגרקסקו

 

ניוזלטר לסיכום רבעון שני 2018 - לחץ כאן.

עסקאות המחאת זכויות ("פקטורינג") סיווג הנכס הפיננסי בעסקאות שאינן עומדות בכללי הגריעה

 

מאמר בניוזלטר לסיכום רבעון שלישי 2018 -
לחץ כאן.

 

 

*להדפסה מומלץ להעביר לפורמט PDF