מאמר זה דן בפסק דינו של בית המשפט העליון, בעניין עמיאל לוי, בעלים של חברה פרטית שעוסקת בייבוא ושיווק, שהשקיע את רווחיו בנכסי מקרקעין במטרה להשיג תשואה על ההשקעה, בנוסף להכנסותיו השונות. לטענת שלטונות מע"מ, מובילה למסקנה כי העסקאות נשוא הערעור בוצעו על ידי "עוסק" במהלך עסקיו. בית המשפט העליון קבע כי ריבוי העסקאות בנדל"ן שביצע עמיאל מעיד על עיסוק בתחום הנדל"ן, שגורר, בין היתר, חיוב במע"מ במכירת הנכסים.
גם מיקו, מצ'ארלי וחצי, לא תיאר לעצמו כי העלה את שאלת השאלות, שבתי משפט רבים עוד יידרשו לה – "מי מתעסק"? באילו נסיבות תחשב פעילות כפעילות עסקית, ובפרט לגבי נדל"ן המאופיין באחזקות לטווח ארוך, האם ומתי יחשב אדם פרטי כבעל עסק בנדל"ן, באופן שיחול עליה מע"מ וכן מס שולי ובנסיבות מסוימות גם מס יסף, כהכנסה פירותית (להבדיל ממס על רווחי הון בשיעור של 25%).
לאחרונה ניתן פסק דינו של בית המשפט העליון, בעניין עמיאל לוי. עמיאל בעלים של חברה פרטית שעוסקת בייבוא ושיווק מוצרי בשר ודגים שימש כערב אישית לחובותיה ולהתחייבויותיה של החברה. עפ"י עדותו, בחר להשקיע את כספיו הפנויים בנכסי מקרקעין במטרה להשיג תשואה על ההשקעה, שתהווה עבורו גב פיננסי ותשמש לו כחלופה לפנסיה. לעמיאל באופן אישי תיק במע"מ, במסגרתו דיווח על עסקאות חייבות במע"מ הנובעות מהשכרת שתי חנויות שבבעלותו. שלטונות מע"מ הוציאו לו שומה בגין חמש עסקאות במקרקעין שנעשו על ידו בתקופת השומה, מהטעם שנעשו במהלך עסק.
בערעור לבית המשפט המחוזי, טען עמיאל, כי הוא איננו "עוסק" במקרקעין ופעילותו אינה מגיעה לכדי "עסק" במקרקעין. לטענתו, הוא בעל מומחיות בתחום עסקי ושיווק הבשר והחליט להשקיע את כספיו הפנויים בנכסי מקרקעין לימים קשים יותר. לאור ערבותו האישית להתחייבויות וחובות חברת הבשר ומשנקלעה לקשיים כלכליים, נאלץ לממש ולמכור נכסים פרטיים. עמיאל טען, כי על פי המבחנים שנקבעו בפסיקה (טיב הנכס ואופיו, תדירות העסקאות, ההיקף הכספי, אופן המימון, משך ההחזקה, מבחן ההשבחה, מומחיות ובקיאות ו"מבחן הגג" - מכלול הנסיבות), אין לו עסק במקרקעין. עצם העובדה שיש לו רישום ישן כ"עוסק מורשה" לצורך השכרת חנות אינו מעיד על קיומו של עסק. לחילופין, טען כי היות ולא ניכה מס תשומות ברכישת המקרקעין נשוא השומה, הרי שמכירתם פטורה ממע"מ בהתאם להוראות סעיף 31(4) לחוק מס ערך מוסף, המקנה פטור בעת מכירת נכס שעל פי דין לא ניתן היה בעת הרכישה לנכות את מס התשומות הגלום ברכישתו.
לטענת שלטונות מע"מ, בחינת מכלול העסקאות שביצע עמיאל, אלו שנכללו בשומה כמו גם אלו שלא נכללו בשומה מחמת חלוף הזמן (עשרות עסקאות על פני 25 שנים), מובילה למסקנה כי העסקאות נשוא הערעור בוצעו על ידי "עוסק" במהלך עסקיו. כמו כן, אין ממש בטענת עמיאל כי העסקאות פטורות ממס מכוח הוראות סעיף 31(4) לחוק מע"מ, שכן לא הייתה מניעה על פי דין לנכות את מס התשומות ברכישת הנכסים. לגישתם, עמיאל היה עוסק במקרקעין כבר בעת רכישת הנכסים שנמכרו, ולכן לאף לא אחד מהנכסים הייתה קיימת מניעה לניכוי מס התשומות בשל רכישתו.
שופט ביהמ"ש המחוזי, בורנשטיין, קבע, כי נסיבות המקרה מובילות למסקנה שאינה חד משמעית שכן מבחני העזר שצוינו מושכים לכיוונים מנוגדים. לכיוון העסקי מובילים מבחן "טיב העסקים ואופיים" קיום מגוון והיקף משמעותי של נכסי מקרקעין, כך גם "מבחן אופן המימון ושותפות עם אחרים", לפי "מבחן תדירות העסקאות והיקפן" אכן בוצע מספר משמעותי של עסקאות נדל"ן, לעניין "מידת בקיאותו של המערער בתחום הנדל"ן" נמצא כי הוא בקיא במידה לא מבוטלת בשוק הנדל"ן. לכיוון ההוני מובילים "מבחן תקופת ההחזקה בנכסים", שכן הנכסים הוחזקו על ידי עמיאל ברובם שנים ארוכות, במבחן "קיום מנגנון ומבחן ההשבחה" לא הוכח שעמיאל נקט בפעולות השבחה ספציפיות. אולם נקבע, כי יש לייחס משקל רב ל"מבחן הגג" ולהשקיף על הנסיבות בכללותן. על יסוד "מבחן הגג", נמצא שמדובר בעסקאות שבוצעו על ידי המערער כ"עוסק" ב"מהלך עסקיו". השופט בורנשטיין קיבל את עמדת רשויות מע"מ ודחה את הערעור.
בית המשפט העליון קבע בדעת רוב, כי ריבוי העסקאות בנדל"ן שביצע עמיאל לאורך השנים מעיד על עיסוק בתחום הנדל"ן, שגורר, בין היתר, חיוב במע"מ במכירת הנכסים. השופט חאלד כבוב, שנותר בדעת מיעוט, קבע כי ריבוי עסקאות נדל"ן אינו הופך אדם בהכרח לעוסק בנדל"ן.
נראה כי פסק הדין מצטרף למגמה של הפסיקה בשנים האחרונות, הן במע"מ והן במס הכנסה, המרחיבה את הגדרתה של פעילות נדל"נית מצומצמת בהיקפה כפעילות עסקית.
מובן כי מגמה זו מצריכה היערכות ותכנון מוקדם כבר החל משלב הרישום במשרדי מע"מ וניכוי מס התשומות. ולסיום, בל נשכח, להתייחס בכובד ראש לשאלת השאלות – "מי מתעסק"?